国外环境审计研究的考量与借鉴

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摘要：摘 要：环境审计的研究缘起于西方，介绍和引入环境审计相关的研究视角、路径和方法，并结合特定的文化与制度背景进行理论分析和印证，是实现环境审计理论本土化的必需。对国外环境审计理论研究进行回顾，通过对国外资源环境审计研究的考量，分析借鉴其资源环

　　摘 要：环境审计的研究缘起于西方，介绍和引入环境审计相关的研究视角、路径和方法，并结合特定的文化与制度背景进行理论分析和印证，是实现环境审计理论本土化的必需。对国外环境审计理论研究进行回顾，通过对国外资源环境审计研究的考量，分析借鉴其资源环境审计的成熟思路和举措，以期对我国环境审计理论和实务研究有所帮助。

　　关键词：环境审计;考量;借鉴

　　人类社会经济的发展不能脱离环境一意孤行，环境保护在20世纪已经成为全球关注的焦点。环境保护与可持续发展在社会经济发展中是一而二、二而一的议题，两者并生共存。随着我国环境污染的不断加剧，环保、低碳、生态、绿色观念不断扎根百姓民间，环境审计促进生态文明建设发展的功能作用日益凸显，我们以经济发展与环境之间存在的互斥性作为独特背景，深入挖掘国外环境审计研究经验，为我国环境审计发展提供参考与借鉴。

　　一、国外环境审计理论研究回顾

　　1987年，联合国环境和发展世界委员会发表了题为《我们共同的未来》(Our Common Future)的报告，提出了可持续发展战略，为环境审计提供了宏观理论基础。1992年，最高审计机关国际组织(INTOSAI)发布了一些环境审计指南。自 20 世纪 90 年代以来，随着环境审计理论的发展成熟，西方国家对环境审计的研究进一步深入，尤其是对环境审计规则和方法等微观领域的探究，使环境审计的执行更加可行、更加具体。

　　(一)环境审计内涵界定与分类研究

　　1995年第15次国际审计大会在开罗举行，会议形成的《开罗宣言》以环境审计为主题，对环境审计进行框架性的界定。汤姆森(Thomson)等认为，环境审计是环境管理系统的一个核心要素，环境审计借助评估流程，确保内部组织的各种业务符合政策和监管要求。汤姆林森(Tomlinson)等对环境影响评价的七个不同环节和内容进行环境审计定义，莱特博迪(Lightbody)对环境审计定义更为宽泛，除了主流认为的定义内容之外，他把环境评价与复核纳入环境审计的界定范畴。博伊文(Boivin)则归纳环境审计的内涵外延、演绎分析环境审计目的，他认为，对有关法律规章的遵循是环境审计的主要目的。之后，纳特(natu)等学者也在前人研究的基础上对环境审计的定义进行了比较深入的探讨。环境审计的内涵界定是多元化的，但学者们都一致认同环境审计的管理工具属性。

　　由于对环境审计内涵定义理解的差异，不同学者对环境审计的分类进行界定。比较有代表性的有汤姆森(Thomson)和汤普森(Thompson)，汤姆森(Thomson)把环境审计分列环境管理系统审计、污染防范审计、环境负债审计、交易审计等类型，汤普森(Thompson)在汤姆森(Thomson)研究的基础上，通过公司对监管的遵守、行业的遵循、日常评价和行动计划四个要素对资源环境审计进行分类。汉弗莱(Humphrey)、卡西尔(Cahill)认为，环境审计主要是环境合规性审计，环境合规性审计核对表是环境合规性审计的一个重要工具，是对企业与行业标准一致性的简单审核。沙阿(Shah)则研究环境管理体系(EMS)，EMS为构建和发展环境政策提供了框架。

　　(二)环境审计主体的研究

　　国外学者对环境审计主体研究重点放在会计师和内部审计师。托泽(Tozer)等研究表明，最初的环境审计业务主要是一些具有生化知识背景的专业人员所完成，但随着环境审计的发展，越来越多的会计师、审计师参与进来。后来，奥兹伯斯克利(Ozbirecikli)研究发现，环境问题将会成为企业财务状况的约束要素，环境问题必将成为会计师和审计师关注的焦点。此时，狄克逊(Dixon)等更是认为，会计师、审计师在环境审计中发挥作用的前提，是会计教育内容的改革与丰富。莱特博迪则主张通过会计师的财务专业技能推进环境审计理论与应用的开展。鲍尔(Power)、穆尔(Moor)讨论了注册会计师作为环境审计的客观中立主体，并分析其在环境审计中的功能作用。塔克(Tucker)等认为，人们越来越重视审计环境系统，内部审计师将会在环境审计方面发挥更大作用。此外，亚当斯(Adams)指出，环境审计取证的复杂性决定了环境审计的团队协作至关重要。莱特博迪(Lightbody)调查发现，环境审计能力的提高仅仅依靠会计人员是远远不够的，还需要外部相关专业团体的参与。

　　(三)环境审计法律与政策的研究

　　赫普勒(Hepler)比较分析美国“环境评价与管理指引”“联邦设施环境审计草案”和“环境管理系统审计”三项环境审计法规。科利森(Collison)通過访谈研究认为，环境审计指南的制定对强化审计师关注环境问题十分重要;卡希尔(Cahill)系统归纳和梳理了环境审计可以采用的准则;米什拉(Mishra)等的研究表明，环境审计法律与政策能有效推动企业进行环境遵循性审计;加贝尔(Gabel)进一步研究了环境审计法律与政策对管理层约束的影响。

　　一些学者对环境审计政策和法律具体实施进行深入研究。达纳尔(Darnall)等研究得出，企业对环境审计政策的执行与其内外部利益者相关;科尔科(Kolk)等进一步确认，公司治理理念和法律环境严重影响到企业对环境政策的执行;卡斯(Kass)等则是从企业成本收益的角度研究环境审计法律与政策实施情况。此外，斯塔福德(Stafford)、斯坦尼克(Stanwick)通过实证对美国不同州在环境审计政策差异的影响因素进行分析校验;莱昂(Lyon)主张环境管理系统公共政策的建立要比单纯的行为惩罚更有效果，因为，惩罚可能会导致公司更少地披露环境业绩;兰(Lang)指出，环境审计在立法和司法层面实际操作中的尴尬境地，提出企业应采用全覆盖的环境审计计划。

　　推荐阅读：《南京审计大学学报》创刊于2004年，是经当时国家新闻出版总署批准，由江苏省教育厅主管、南京审计大学主办的面向国内外公开发行的学术期刊。

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